Beskattning av varor och tjänster: teori och historik

Beskattning av varor och tjänster: teori och
historik∗
Paul Klein
Conny Olovsson
2016-11-28
Sammanfattning
I den här artikeln går vi igenom den indirekta beskattningens historia i
Sverige från 1960 och försöker svara på frågan om i vilken mån den förda politiken har motiverats, och kan försvaras, på vetenskaplig grund. Vår betraktelse
utmynnar i en argumentation för bevarandet av den skattemässigt förmånliga
behandlingen av hushållsnära tjänster som infördes 2007 och för en återgång
till den högre fastighetsskatt som gällde före 2008. Argumentationen har som
sin utgångspunkt Connys senaste bidrag till den vetenskapliga litteraturen om
optimal beskattning som tar fasta på att vissa tjänster kan undgå beskattning
genom att produceras hemma.
1
Den vetenskapliga litteraturen om optimal beskattning fram till nyligen
Vi börjar med en översikt av den vetenskapliga litteraturen om optimal beskattning från 1920-talet fram till nyligen.1 Utgångspunkten för den litteraturen är att
klumpsummeskatter – skatter som genererar intäkter åt det allmänna utan att
∗
Författarna tackar Pernilla Klein för värdefulla synpunkter.
En bra genomgång av litteraturen om optimal beskattning finns i Adam et al. (2010);
nedanstående genomgång vilar i viss utsträckning på deras arbete.
1
1
påverka några relativpriser – är uteslutna. Denna utgångspunkt går att motivera på olika sätt, men är hursomhelst mycket rimlig. Rättsstatens principer kräver,
att man skall kunna förutse de skattemässiga följderna av sitt beteende. Det måste
därför vara möjligt för individer att anpassa sitt beteende efter skatterna. Dessutom är det inte möjligt att beskatta allting som människor har glädje av, i synnerhet
inte deras fritid. Att beskatta arbetsinkomster innebär då i synnerhet, att man gör
fritid billigare relativt varor och tjänster: för varje veckas semester tvingas man
avstå från mindre oxfilé eftersom lönen efter skatt är lägre än den före skatt.
Det första bidraget till denna litteratur är Ramsey (1927). Ramsey brydde sig inte
om arbetsutbud eller fritid utan frågade sig hur den optimala skattepolitiken skulle
se ut om ett samhälle bestod av en massa individer som alla hade varsin lika stor
fix inkomst och samma preferenser över ett godtyckligt antal olika varor. Förutsättningen var att inkomsten inte kunde beskattas men att varor kunde beskattas
proportionellt. Man kan förstås invända att man i en sådan värld helt enkelt borde
beskatta inkomster. Men resultatet blir då trivialt. I Ramseys modell är inkomstskatter klumpsummeskatter. Faktum är att vi kan ta ett steg till: om alla varor kan
beskattas så innebär en likformig proportionell beskattning att inga relativpriser
snedvrids. Alltså, klumpsummeskatter. Åtminstone en vara måste alltså undantas
från beskattning för att inte problemet skall bli trivialt.2 Nå: om inkomstskatter
inte tillåts och åtminstone en vara är undantagen från beskattning, hur skall då
varuskatterna se ut för att den snedvridande effekten på konsumtionen skall minimeras? Huvudresultatet är en krånglig formell full av olika korselasticiteter. Den
optimala skattesatsen på en vara beror alltså i allmänhet på hur priset på den
2
Det är oklart huruvida Ramsey (1927) själv insåg detta. Han utgick från, utan att bevisa det,
att lösningen var icke-trivial oavsett hur många varor som kunde beskattas.
2
varan påverkar efterfrågan på andra varor.
Men om vi antar att alla dessa korseffekter är noll så får vi Ramseys mest berömda
slutsats, ofta kallad Ramseys regel, nämligen att skatterna skall reducera konsumtionen av varje vara i samma proportion. Det medför i sin tur att skattesatsen på
varje vara skall sättas omvänt proportionellt mot efterfrågans (egen)priselasticitet.
Att detta i allmänhet inte är förenligt med likformig beskattning är uppenbart.
Det säger sig också självt att Ramseys regel är administrativt ohanterlig om den
skall genomföras fullt ut. Den har också den kanske osmakliga innebörden att
nödvändigheter – varor som man köper mer eller mindre oavsett vad de kostar –
skall beskattas särskilt hårt. Ramseys analys väcker därför osökt frågan, utan att
besvara den, om inte fördelningspolitiska skäl skulle kunna användas för att motivera lägre skatter på basvaror än på lyxvaror, uppenbarligen en helt annan princip
än Ramseys regel. Ramseys modell ger inget svar på den frågan, eftersom han
antog att alla konsumenter hade samma inkomst.
Med Corlett & Hague (1953) kom den första analysen av optimal beskattning där
individerna i modellen själva kunde bestämma hur mycket de skulle arbeta – och
därmed också över sin inkomst. Man kan då tillåta proportionell beskattning av arbetsinkomster utan att det betyder att man släpper in klumpsummeskatter bakvägen. Samtidigt är det väl uppenbart, att det i och för sig inte är nödvändigt att tillåta beskattning av förvärvsinkomster: en höjning av samtliga varuskatter är i praktiken detsamma som en höjning av inkomstskatten, i varje fall om man bortser från
sparande. Hursomhelst: när arbetsutbudet och därmed fritiden inte är fix utan ett
resultat av människors egna val, så gäller Ramseys regel inte längre. I stället gäller
det som kallas Corlett-Hague-regeln. Den regeln säger att de varor skall beskattas
3
hårdast som är bäst komplement med fritid (eller sämst komplement med arbete).
Poängen är nämligen, att avsaknaden av klumpsummeskatter innebär, att vi måste
snedvrida priskvoten mellan fritid och andra varor på ett sådant sätt att människor arbetar mindre än vad som är samhällsekonomiskt optimalt. Varje åtgärd som
lindrar det problemet är alltså välkommet. Corlett-Hague-regeln lider, om man tar
den bokstavligt, av samma administrativa/praktiska problem som Ramsey-regeln.
Men den kan med gott samvete användas för att motivera en lindrig beskattning
(eller kanske till och med subvention) av sådant som barnomsorg3 och kollektivtrafik, samtidigt som exempelvis fritidsbåtar och golfklubbor borde beskattas hårdare än andra varor och tjänster. Inte, märk väl, av fördelningspolitiska skäl, utan
för att fritidsbåtar och golfklubbor inte går så bra att använda när man jobbar (med
eventuella undantag för affärsuppgörelser och diplomatiska förhandlingar).
Några årtionden senare kom det första verkligt respektabla argumentet för en likformig beskattning av varor och tjänster, nämligen Sandmo (1974). Det Sandmo
visade var följande. Om fritid är ”svagt separerbar” med varor och tjänster och nyttofunktionen är homogen i varor och tjänster, så är likformig beskattning av varor
och tjänster optimalt. Alternativt kan man säga, att varuskatter är onödiga: man
kan lika gärna koncentrera sig på att beskatta arbetsinkomster.4 Svag separerbarhet betyder, att nyttomässiga marginella substitutionskvoter mellan olika varor och
tjänster är oberoende av hur mycket fritid man har.5 Sandmos resultat är därför
tydligen ett (intressant) specialfall av Corlett & Hague (1953). Svag separerbarhet
3
Domeij & Klein (2013) ger ett delvis annorlunda argument för att subventionera barnomsorg.
Detta resultat kallas ofta för Atkinson-Stiglitz-teoremet, en syftning på Atkinson & Stiglitz
(1976) där väsentligen samma resultat förekommer.
5
Med homogenitet menas, att de nyttomässiga marginella substitutionskvoterna inte ändras, om
konsumtionen av samtliga varor och tjänster ökar i samma proportion.
4
4
innebär nämligen, att ingen vara eller tjänst är bättre eller sämre komplement med
fritid än någon annan. Ta exempelvis den marginella substitutionskvoten mellan
fritidsbåtar och dagis: rimligen beror den på mängden fritid på det viset, att fritidsbåtar blir mer värdefulla relativt dagis ju mer fritid man har. Svag separerbarhet
gäller alltså knappast mellan fritid å ena sidan och dagis/fritidsbåtar å andra sidan.
Ett annat viktigt bidrag är Atkinson & Stiglitz (1976), som utöver att återupptäcka
Sandmos resultat dessutom utvidgar analysen för att även ta hänsyn till att människor kan skilja sig åt med avseende på lön. Därmed kan man besvara frågan
om huruvida varuskatter lämpligen kan användas för att uppnå fördelningspolitiska målsättningar. Det de visar, under i övrigt samma förutsättningar som Sandmo, är att differentierade varuskatter är ett trubbigt fördelningspolitiskt instrument; inkomstskatter och transfereringar kan uppnå samma resultat till en lägre
samhällsekonomisk kostnad.
2
Indirekt beskattning i Sverige från 1960
Från 1960, då den allmänna varuskatten (omsättningsskatten) infördes, fram till
1991, då den stora skattereformen trädde i kraft, gjorde lagstiftaren en principiell
skillnad mellan varor och tjänster. (Införandet av mervärdeskatt 1968 gjorde ingen
skillnad därvidlag.) Tjänster var i princip skattefria. Undantagen var dock flera:
om tjänsterna avsåg tillverkning (på beställning), uthyrning, servering, förmedling,
lagring, förvaring, reparation, transport eller förstöring av varor, så beskattades
tjänsterna som om de vore varor. Om man så vill så var det undantagen som var den
egentliga regeln. Det som återstod var ändå ”personliga” tjänster såsom person5
transporter, hårklippningar och advokattjänster, som alltså var skattefria. Även
uthyrning av fastighet var skattefritt. Dessutom hade vi den så kallade krogmomsen och den så kallade byggmomsen: hotellrum, restaurangmåltider och diverse
varor och tjänster med anknytning till bygg- och anläggningsarbeten med mera
beskattades med 60 procent av den momssats som gällde för andra varor och tjänster.
Det vore generöst att hävda, att den ordning som gällde mellan 1960 och 1991 vilade
på någon särskilt rigorös grund. Det märks inte minst på de många för en modern betraktare synbarligen godtyckliga punktskatterna på exempelvis grammofonvaror, knutna mattor, pärlor och guldsmedsvaror samt den särskilda skatten på
läskedrycker, lättöl och andra maltdrycker. (Några av dessa skatter avskaffades
för all del före 1991.) Redan på ett tidigt stadium framhölls det emellertid som i
princip önskvärt, att olika varor och tjänster skulle behandlas skattemässigt lika.6
I 1964 års utredning om ett nytt skattesystem (SOU 1964:25) anfördes följande
angående införandet av en mervärdeskatt.
”I utländska utredningar som i detta hänseende genomförts har den slutsatsen dragits, att en mervärdeskatt kan konstrueras på sådant sätt
att den i möjlig[aste] mån generellt övervältras på konsumtionen. En sådan total övervältring medför att skatten drabbar varor och tjänster likformigt i relation till priserna samt vidare att skatten icke inom näringslivet
föranleder konkurrenssnedvridning eller strukturella förskjutningar.
6
Bakom denna tanke låg kanske inte så mycket nationalekonomisk teori som en liberal neutralitetsprincip, alltså en tanke om att staten inte skall föreskriva för människor hur de skall leva
utifrån ett bestämt ideal om det goda livet. För en utmärkt genomgång av den liberala neutralitetsprincipens tolkning (med utgångspunkt i John Rawls teori om rättvisa) och eventuella försvarbarhet, se Kymlicka (1989).
6
...
Nuvarande system av allmän varuskatt, energiskatt och punkskatter
på skilda varuslag har som redan framhållits den effekten, att beskattade varor och tjänster icke belastas lika. Den samlade verkan i detta
hänseende kan således konstateras vara en viss snedvridning av konsumtionsvalet utan att denna för konsumenten alltid framstår som synlig eller möjlig att bedöma.”
Naturligtvis har argumenten för likformig varu- och tjänstebeskattning aldrig helt
dominerat debatten. Att exempelvis alkohol, tobak och bensin skall beskattas hårdare än andra varor, rimligen av hälso- och miljöskäl och för att bekosta vägunderhåll, har aldrig på allvar ifrågasatts. I slutet på 1970-talet uppstod dessutom en
livlig debatt om att sänka eller helt slopa momsen på mat, något som både Centerpartiet och Vänsterpartiet kommunisterna krävde. En utredning (SOU 1983:54)
tillsattes som tog fram ett förslag om detta, men som avstyrkte dess genomförande.
Något avskaffande av matmomsen blev det heller inte. En del av argumentationen
mot en sänkning av matmomsen anknöt till tankegångarna i SOU 1964:25 och föregrep de idéer som fick stort genomslag i 1990/91 års stora skattereform, nämligen
att skattesystemet i så liten grad som möjligt skall snedvrida relativpriserna. Det
framhölls också att en differentierad moms troligen är ett trubbigt fördelningspolitiskt instrument. Någon explicit hänvisning till den vetenskapliga artikel som är
mest känd för att hävda just detta, nämligen Atkinson & Stiglitz (1976), återfinns
dock inte i utredningen.
7
Staffan Lindén (1980): Den elaka mervärdeskatten moms.
Vid slutet av 1980-talet var uppenbarligen tiden mogen för att idéerna om en likformig varu- och tjänstebeskattning skulle få ett ännu större genomslag i den praktiska politiken. Den stora svenska skattereformen 1990/91 som drevs igenom av
den då socialdemokratiska regeringen i samarbete med Folkpartiet hade den tydligt uttalade ambitionen att både åstadkomma likformighet vad gäller beskattning
av olika varor och att helt avskaffa mervärdeskattelagens distinktion mellan varor
och tjänster. Redan i Kjell-Olof Feldts direktiv till Kommittén om indirekt beskattning, Dir 1987:30, fastslogs följande:
”En huvudinriktning bör enligt min mening vara att mervärdeskatten
så långt möjligt görs generellt tillämpbar och konkurrensneutral i fråga
om konsumtionen av olika varor och tjänster.”
Någon egentlig vetenskaplig argumentation för denna princip finns inte i Kommittédirektivet. Däremot framhöll Feldt följande:
8
”För närvarande beskattas högst 60% av den privata konsumtionen med
mervärdeskatt. Många länder i Västeuropa har en bredare bas för mervärdeskatten än Sverige. Mot denna bakgrund och med hänsyn till att inskränkningarna av skatteplikten leder till betydande svårigheter vid tillämpningen
bör det övervägas om underlaget för mervärdeskatten kan breddas.”
Det som inte sägs uttryckligen här men som uppenbarligen också fanns med i
beräkningen, var att en breddning av basen för mervärdeskatten skulle öka statens
intäkter, en nödvändighet för att en sänkning av marginalskatterna på förvärvsinkomster skulle kunna förenas med en bibehållen nivå på de offentliga utgifterna.
I själva utredningen, SOU 1989:35 (sidan 143), finner vi däremot följande resonemang, där man kan ana en del tankegångar från grundläggande ekonomisk teori.
”En vara eller tjänst bör tillhandahållas av den som gör det till minsta
kostnad. Så kan ske endast om prisinformationen ger ett korrekt besked
om produktens kostnad i förhållande till andra produkters. Felaktig
prisinformation ger samhällsekonomiska förluster. Mervärdeskatten bör
utformas så att dylika effekter minimeras. I en ekonomi med mervärdeskatt störs den samhällsekonomiska effektiviteten genom undantag från skatten. ... Undantagen leder till konkurrens- och konsumtionssnedvridningar och gynnar egenregiverksamhet. Detta medför försämrad resursallokering.”
Som svar på en tentamensfråga om huruvida varor och tjänster skall beskattas likformigt duger väl detta för ett knappt godkänt betyg. Men resonemanget är vid en
9
närmare granskning ganska grumligt och förvirrat. Att en vara eller tjänst bör tillhandahållas av den som gör det till minsta kostnad låter ju som en bra princip. På
den grundvalen kan man väl försvara en politik som går ut på att inte diskriminera
skattemässigt mellan olika producenter av samma vara eller tjänst.7 Argumentet
fungerar däremot inte alls om man vill förklara varför det är bra att beskatta olika
varor och tjänster lika mycket.
Nästa mening är möjligen mer lovande: prisinformationen skall ge ett korrekt
besked om produktens kostnad i förhållande till andra produkter. Det här känner vi igen från första välfärdsteoremet, som säger att en perfekt konkurrensjämvikt ger upphov till en allokering med den trevliga egenskapen att ingen kan få det
bättre utan att någon annan får det sämre. Denna egenskap är i sin tur tätt sammanknuten med egenskapen att den tekniska substitutionskvoten mellan två varor
(hur mycket mjöl måste man avstå från att producera för att kunna producera lite
mer mjölk?) är lika med den nyttomässiga substitutionskvoten (hur mycket mjöl
är jag beredd att avstå från för att få lite mer mjölk?). Denna likhet uppnås i en
konkurrensjämvikt genom att båda är lika med priskvoten: konsumenter väljer optimalt sin konsumtionskorg sådan att den nyttomässiga substitutionskvoten är lika
med priskvoten och producenter väljer optimalt sin produktmix så att den tekniska
substitutionskvoten är lika med priskvoten. Det säger sig då självt att det går illa
med den samhällsekonomiska optimaliteten om man genom beskattning driver in
en kil mellan den priskvot som producenterna möter och den som konsumenterna
möter. Vi säger då att det uppstår en snedvridning.
7
Som redan Ramsey (1927) noterade, så är inte ens detta argument giltigt om de olika producenterna har olika utbudselasticiteter.
10
Inte ens detta är ju dock något särskilt övertygande argument för en likformig
mervärdeskatt. Den trista sanningen är ju nämligen den att vi inte helt kan undgå
att genom beskattning snedvdrida priskvoterna, ja förutsatt att vi vill ha några
skatteintäkter alls. I synnerhet gäller att all beskattning av konsumtion (eller arbetsinkomst) snedvrider priskvoten mellan konsumtion och fritid, som inte beskattas. (Att beskatta fritid är en teoretiskt tilltalande idé som tyvärr faller på sin
egen orimlighet.) Poängen här är att det inte går att eliminera alla snedvridningar
och samtidigt generera intäkter till det allmänna om klumpsummeskatter – alltså
skatter som inte snedvrider priskvoter – inte är möjliga eller önskvärda. Det är då
en öppen fråga hur man skall fördela snedvridningarna för att minimera den totala
välfärdsförlusten. Det duger då inte att bara säga att snedvridningar är dåliga och
skall undvikas. Genom att skapa en snedvridning mellan äpplen och päron så kan
man kanske minska snedvridningen mellan päron och fritid. Det är inte uppenbart
att det är dåligt.8 Första välfärdsteoremet har med andra ord ingen tillämpning på
en ekonomi utan klumpsummeskatter.
Helhetsintrycket av den argumentation för en likformig beskattning som återfinns
i förarbetena till den stora skattereformen måste därför bli att man visserligen antyder anspråk på en vetenskaplig förankring av den nya politiken, men att man inte
riktigt lever upp till de anspråken. Utgångspunkten verkar vara en del allmänna
idéer om grunderna för hur en marknadsekonomi kan fungera effektivt, inte den
vetenskapliga litteraturen om optimal beskattning.
Bristen på vetenskaplig förankring skall man nog ändå inte se som en dödlig kritik
av den omläggning av mervärdeskatten som genomfördes 1991. Ett tungt vägande
8
Denna poäng formulerades kraftfullt redan i Lipsey & Lancaster (1956).
11
argument för likformighet som inte återfinns i den vetenskapliga litteraturen, men
som är nog så viktigt, är att den förenklar administrationen. I regeringens proposition Prop 1990/91:111 anför man följande.
”I ett masshanteringssystem av mervärdeskattens slag är det nödvändigt
att bestämmelserna är enkla, generella och entydiga. Olika undantag
och reduceringsregler skapar gränsdragnings och tolkningsproblem som
binder upp skattemyndigheternas kontrollresurser och hindrar en rationell skattekontroll. Ett så komplicerat mervärdeskattesystem som
det nuvarande är också en kostsam belastning för vissa skattskyldiga
när det gäller tillämpning av reglerna och redovisning till myndigheterna.”
Det är svårt att kvantifiera betydelsen av det här argumentet, men att det fångar något väsentligt kan knappast betvivlas. Vad det rimligen bevisar är att det
åtminstone finns en övre gräns för hur många olika momssatser man bör ha; uppenbarligen vore det administrativt helt ohanterligt att belägga varje enskild vara
eller tjänst med en för den specifik momssats.
Argumenten för en enhetlig momssats var hursomhelst tydligen inte tillräckligt
slagkraftiga för att den i princip likformiga beskattningen av varor och tjänster
skulle överleva särskilt länge. Efter skattereformens genomförande togs flera steg
bort från principen om en likformig beskattning av varor och tjänster.9 Redan 1992
sänktes momsen på mat, hotellrum och restaurangmåltider från 25 till 18 procent,
varefter de höjdes igen ett år senare till 21 procent. Ytterligare ett halvår senare
9
Se Lewin (2009).
12
sänktes momsen på hotellrum och inrikes persontransporter till 12 procent. 1993
infördes en särskilt ordning för tjänster avseende reparation, ombyggnad, underhåll och tillbyggnad av fastigheter, det så kallade ROT-avdraget, varigenom hälften
av kostnaden inklusive moms upp till 50000 kronor per år betalades tillbaka till
kunden i form av en skattereduktion. 1996 sänktes även momsen på mat till 12
procent. 2004 infördes den så kallade bokmomsen, som innebar att böcker och
många andra trycksaker fick momssatsen sänkt till 6 procent. 2007 utvidgades
ROT-avdraget till att även gälla hushållsnära tjänster såsom städning, barnpassning med mera, alltså det så kallade RUT-avdraget. 2012 sänktes så restaurangmomsen till 12 procent.
Idag är vi alltså ganska långt från den likformighet som Kjell-Olof Feldt och andra i
socialdemokraterna och Folkpartiet strävade efter 1990. När det gäller indirekt beskattning har vi en ordning som idag uppvisar minst lika stor brist på likformighet
som gällde fram till 1990. Man kan nog också med fog säga att politiken både då
och nu och däremellan vilat på i bästa fall mycket lös vetenskaplig grund och dessutom varit och är full av tämligen uppenbart godtycke. Mellan 1964 och 1990 gjorde
lagen en principiell skillnad om en transporttjänst avsåg en vara eller en person.
Följaktligen var det full moms på bud men noll moms på taxi. (Man kunde då alltså
spara pengar på att själv åka med budbilen, med paketet i handen.) Omedelbart
efter 1990 års skattereform var det full moms på bowling men noll moms på golf.
(Likformigheten däremellan återställdes redan 1993 och gäller även idag i och med
den sexprocentiga momsen på idrott och friskvårdstjänster.) Fram till 2012 var det olika momssatser beroende på om man köpte mat för avhämtning eller om man
åt den på plats. Även idag är det 25 procents moms på överlåtelse av fotografi-
13
er, men 6 procent på överlåtelse av ljudupptagningar. Det är 25 procents moms
på resor i berg- och dalbanor, men sex procent på transport i skidliftar. Bowling
gynnas av en momssats på 6 procent, medan biljard på restaurang belastas med
25 procent. Moms på konsertbiljetter är 6 procent, medan moms på inträde till
danstillställningar är 25 procent. Moms på tryckta böcker är 6 procent, medan
momsen på e-böcker är 25 procent. Framtidens betraktare kommer rimligen tycka
att allt detta är lika godtyckligt som de gamla punktskatterna på knutna mattor
och maltdrycker.10
Vilka argument har då framförts för en differentiering av beskattningen beroende
på vilken vara eller tjänst det rör sig om? När det gäller matmomsen var det
tyngsta argumentet fördelningspolitiskt. När man sänkte ersättningsnivåerna i
socialförsäkringssystemen sänktes matmomsen som en sorts kompensation. (Uppenbarligen valde man då att bortse från insikten i SOU 1983:54 att en differentierad moms är ett trubbigt fördelningspolitiskt instrument.) När det gällde RUToch ROT-avdragen var ett tungt vägande skäl att man genom dessa avdrag skulle
få bukt med det utbredda svartarbetet i dessa branscher. I regeringens proposition Prop 2006/07:94 hävdade man också att RUT-avdraget skulle höja sysselsättningen och stärka kvinnors ”yrkesposition och ekonomiska självständighet”. I
samma proposition finns också en passage som uppenbarligen inspirerats av nationalekonomiskt tänkande. Där står:
10
Att vi inte gått ännu längre i riktning mot en differentierad moms kan möjligen bero på EUs
regler, som sätter bestämda gränser för hur många olika momssatser man får ha. Huvudsyftet
med dessa begränsningar är att man inte genom mervärdeskatten skall kunna införa implicita
handelshinder genom att diskriminera mellan inhemskt producerade varor och varor importerade
från andra EU-länder. EUs politik leder emellertid inte bara i riktning mot likformighet. Den
höga momsen på e-böcker är en följd av EU-direktivet om e-handel (2002/38/EC) som föreskriver att
momsen på allt som levereras elektroniskt skall vara lika hög som standardsatsen, som i Sverige
alltså är 25 procent.
14
”Hushållens beslut om hur mycket som skall tillverkas i hemmet och köpas på marknaden påverkas förs och främst av de specialiseringsvinster
som uppkommer när hushållet säljer sitt arbete på marknaden och byter
till sig resultatet av andra människors arbete. Specialiseringen leder till
högre effektivitet i det samlade resursutnyttjandet. ... I en ekonomi utan
skatter och lika lön är det enbart produktiviteten som avgör prisrelationen och bestämmer grunden för byte mellan hushåll. När skatter införs
förändras prisrelationen mellan hushållets hemmaproduktion och marknadsproduktion på grund [av] att hemmaproduktionen inte är beskattad. ... Genom att ha lägre skatt på marknadsproducerade hushållstjänster ökar hushållens möjligheter att arbeta med det som är relativt sett
mest fördelaktigt för hushållen.”
Regeringens argumentation är ju väldigt övertygande här, men problemet är att den
bevisar för mycket. Betecknande är att man talar om ”en ekonomi utan skatter” som
ett ideal. Slutsatsen av detta resonemang torde ju bli, att samtliga skatter borde
avskaffas. Något argument för särbehandling av just hushållsnära tjänster anförs
däremot inte.
3
Hemmaproduktion och Connys bidrag
Även om argumentationen för en likformig beskattning av olika varor och tjänster
i förarbetena till 1990/91 års skattereform alltså inte ger intryck av att upphovsmakarna har någon närmare kunskap om den akademiska litteraturen om opti15
mal beskattning, så finner tankegångarna ändå stöd i vad som har blivit något av
en konventionell visdom bland nationalekonomer. I ekonombloggen Ekonomistas
framförs ett krav på likformig moms i deras valmanifest.11 Ekonomerna bakom
Ekonomistas kan i sin tur finna stöd bland några av världens ledande experter på
optimal beskattning. I Mirrlees et al. (2010), en rapport skriven av några av Englands främsta experter på offentlig ekonomi, skriver man följande.12
“With the likely exception of childcare, the case for the greater complexity
associated with differentiated tax rates is not proven.”
Det skall kanske framhållas, att författarna till Mirrlees-rapporten inte var omedvetna om att Atkinson & Stiglitz (1976) bortsåg från hemmaproduktion och att deras slutsats kunde ändras om man tog hänsyn till det. Redan Kleven et al. (2000) utgick i sin analys från att hushållet eller hemmet inte bara är en plats för rekreation
utan även arbete och produktion. De drog slutsatsen att de tjänster som köps på
marknaden men som är goda substitut till tjänster som kan produceras hemma (exempelvis restaurangmåltider) skall beskattas relativt lindrigt. Medvetna om detta medger författarna till Mirrlees-rapporten, liksom för övrigt också Möllerström
et al. (2014), att det kan finnas teoretiska skäl att differentiera momsen. Men slutsatsen blir ändå att vinsterna sannolikt ändå är så små att nackdelarna (exempelvis
i form av gränsdragningsproblem och administrativa kostnader) överväger – dock
alltså med undantag för dagis.
Med utgångspunkt i Connys arbete drar vi här emellertid en helt annan slutsats,
11
Se Möllerström et al. (2014). Se även Altmejd et al. (2014), där några socialdemokratiska doktorander i nationalekonomi pläderar för likformig beskattning av konsumtionen.
12
Naturligtvis är inte alla experter överens om detta. Se Bastani et al. (2013) för motargument.
16
och våra skäl är följande. Liksom i Kleven et al. (2000) utgår Conny från att hushållet inte bara är en plats för rekreation utan även arbete och produktion. Att laga
mat, passa barn och klippa gräset är inte fritid utan är både produktivt och ansträngande, precis som arbete. Hemmaproduktion har dock en sak gemensam med fritid:
den kan inte rimligen beskattas direkt. I synnerhet kan inte mervärdet beskattas.
Precis som i fallet med fritid så leder därför en skatt på arbete till en snedvridning i
form av att hemmaproduktion blir relativt sett för billig. En utvidgning av CorlettHague-regeln leder då till slutsatsen att tjänster som är nära substitut till sådant
man kan göra själv hemma – alltså hushållsnära tjänster – bör beskattas relativt
lindrigt.
Kleven et al. (2000) var emellertid ett rent teoretiskt inlägg som inte gjorde något
som helst försök att kvantifiera de samhällsekonomiska vinsterna av differentierade skatter på varor och tjänster. Man kunde alltså avfärda det som en teoretisk kuriositet utan större praktisk relevans. Det är här som poängen med Connys bidrag
kommer in. I motsats till Kleven et al. (2000) gör han ett allvarligt försök att beräkna hur mycket skatterna skall differentieras mellan varor och tjänster och hur stora samhällsekonomiska vinster som finns att hämta om man genomför en optimal
differentiering. I det sammanhanget tar han, återigen i motsats till Kleven et al.
(2000), hänsyn till att hemmaproduktion inte bara tarvar arbete utan även, precis
som näringslivet, realkapital, alltså exempelvis spisar, dammsugare, kylskåp och,
inte minst, byggnader och markanläggningar.13 Men det mest väsentliga är alltså
att Connys arbete går ut på att noggrant kvantifiera hur mycket skattesatserna
skall skilja sig åt och hur mycket vi vinner på en väl utformad differentiering.
13
I Kleven et al. (1999) tar man också hänsyn till detta, men återigen utan några anspråk på
kvantitativ precision.
17
För att ändå börja med de teoretiska utgångspunkterna, så har vi alltså att resultaten i Sandmo (1974) och Atkinson & Stiglitz (1976) inte längre gäller när vi tar
hänsyn till att det finns möjlighet till hemmaproduktion. För att det ska vara optimalt med likformig beskattning av varor och tjänster räcker det inte längre att fritid
är svagt separerbar med varor och tjänster. Det krävs dessutom också att hemproducerade tjänster är svagt separerbara med marknadsproducerade varor och tjänster. Mer konkret innebär det senare villkoret att en persons relativa värdering
av béarnaisesås i förhållande till städhjälp inte får bero på hur mycket man redan
städat själv.
Om det första villkoret redan det är tvivelaktigt, så är det inte bara intuitivt uppenbart utan även väl belagt att det senare villkoret inte är uppfyllt i praktiken. Det
finns ett flertal studier14 som beräknar den så kallade substitutionselasticiteten
mellan hemproducerade och marknadsproducerade tjänster, och de finner så gott
som alla att dessa två typer av tjänster är goda substitut; i synnerhet är de bättre
substitut med varandra än med varor. Följaktligen har vi inte svag separerbarhet
och därför är det inte optimalt med likformig beskattning av varor och tjänster.
För att minimera skatternas skadliga effekter på samhällsekonomin borde vi beskatta inte bara arbete, kapital och varor och tjänster som säljs på marknaden, utan
också fritid och hemmaproduktion. Eftersom det inte går, eller inte är rimligt,
är det näst bästa alternativet att hårt beskatta goda komplement till fritid och
hemmaproduktion men däremot endast lindrigt beskatta, eller kanske till och med
subventionera, goda substitut till fritid och hemmaproduktion. Det finns alltså
en stadig vetenskaplig grund för att skattemässigt gynna hushållsnära tjänster
14
Se, exempelvis, Rupert et al. (1995), McGrattan et al. (1997) eller Chang & Schorfheide (2003).
18
och även andra tjänster som är nära substitut för hemmaproduktion, exempelvis
restaurangmåltider. Det finns dessutom starka skäl att särskilt hårt beskatta de
kapitalvaror som används i hemmet, inklusive bostadsfastigheter. Att stora och
välutrustade bostadsfastigheter är goda komplement till fritid stärker naturligtvis
bara den slutsatsen ytterligare.
I Connys uppsats finns en formell genomgång av ovanstående resonemang. Dessutom beräknar han optimala skattesatser på varor respektive tjänster i USA och
Europa, där eventuella skillnader ekonomierna emellan bland annat beror på skillnader i storleken på de offentliga utgifterna och i synnerhet transfereringarnas omfattning. I den modell Conny använder har substituerbarheten mellan marknadsoch hemmaproducerade tjänster specificerats i enlighet med resultaten från de studier vi hänvisade till ovan. Det visar sig då att i USA så ligger den optimala
skatten på tjänster cirka 7 procentenheter lägre än på varor medan tjänsteskatterna i ”Europa” (varmed menas ett genomsnitt av några västeuropeiska länder)
bör ligga ungefär 5 procentenheter lägre än varuskatterna.15 Till effekterna av en
omläggning till en optimal differentiering av varu- och tjänsteskatter hör att arbetsutbudet ökar, hemarbetet minskar samt att tjänstesektorn växer. De långsiktiga
samhällsekonomiska vinsterna av en sådan politik är dessutom betydande. Faktum är att de är 2.6 procent för USA och 7.3 procent för Europa. Det betyder att en
sådan här skatteomläggning är välfärdsmässigt lika bra som att alla i USA höjer
sin livstidskonsumtion med nästan tre procent, medan motsvarande siffra i Europa
är runt sju procent. Det rör sig med andra ord om enorma belopp. Att välfärdsvinsten är större i Europa än i USA beror dels på att de offentliga utgifterna är större,
15
Se Tabell 3 i Olovsson (2014).
19
dels på att europeiska skatter är längre från att vara optimala än de amerikanska. I USA är tjänster redan idag skattemässigt gynnade i förhållande till varor, i
ungefär så stor utsträckning som är optimalt. Välfärdsvinsterna av en reform där
kommer alltså i första hand från höjda skatter på kapitalvaror för hushållsbruk.
Det är viktigt att framhålla, att de kvantitativa resultat som Conny redovisar i sin
uppsats Olovsson (2014), och som vi just återgav ovan, gäller tjänster i allmänhet
och inte bara hushållsnära tjänster. Rimligen skulle man få ännu starkare resultat om man fokuserade enbart på sådana tjänster. Att göra det med anspråk på kvantitativ precision skulle emellertid kräva ett mycket detaljerat empiriskt arbete.
Vad som däremot lättare låter sig göras är att genomföra liknande beräkningar
som Conny redan gjort för ”Europa” specifikt för Sverige.16 Resultaten av dessa
beräkningar, som alltså redovisas här för första gången, presenteras i tabellerna 1
och 2.
Tabell 1: Initiala och optimala skatter
τc
τs
τh
τ kn
τ km
Sverige - Initiala skatter
20.00
20.00
46.00
0.05
0.00
Sverige - Optimala skatter
20.00
10.65
20.19
21.04
0.00
Långsiktiga skatter på avkastningen på kapital som används för marknadsproduktion (τ km ),
hemkapital (τ kn ), marknadsarbete (τ h ) marknadstjänster (τ s ). Alla skattesatser är i procent.
Tabell 1 jämför dagens skatter i Sverige med de skatter som enligt den ekonomiska
modellen är långsiktigt optimala. Det betyder inte att skatterna i den övre raden
i tabellen (Sverige - Initiala skatter) ska bytas mot de i den undre raden (Sverige 16
Modellen behöver då kalibreras om för att matcha svenska observationer. Kalibreringen för
Sverige är då i huvudsak tagen från Olovsson (2009) som analyserar huruvida skatter kan förklara skillnaden i arbetade timmar mellan Sverige och USA. För en mer detaljerad beskrivning av
kalibreringen hänvisas till den uppsatsen.
20
Optimala skatter) över en natt. Istället betyder det att skatterna på lång sikt ska
närma sig de i den undre raden.17 Notera också att den initiala skatten på kapital
har satts till noll. Tanken med det är att undanröja de eventuella välfärdsvinster som kan komma från förändringar i kapitalbeskattningen som en följd av en
optimal skattereform. Ett välkänt resultat i litteraturen om optimal beskattning
är nämligen att den optimala skatten på kapital är noll; se Chamley (1986). För
att inte få med välfärdsvinster av kapitalskattesänkningar låtsas vi alltså att den
skatten redan är noll.18 Vi bortser också från att hushållsnära tjänster redan nu
är skattemässigt gynnade. Vårt initiala tillstånd är alltså inte egentligen något
faktiskt status quo utan en tänkt situation avsedd att fungera som jämförelseobjekt. Om man bortser från att kapitalskatten är satt till noll så är denna initiala
situation en någorlunda rättvis beskrivning av läget just efter genomförandet av
1991 års stora skattereform.
Vad vi ser i Tabell 1 är att skattesatsen på tjänster skall vara cirka 9 procentenheter
lägre än på varor. Lägg märke till att vi inte unikt kan bestämma hur hög momsen
skall vara på varor; det är nämligen likgiltigt, hur hög skatten på förvärvsinkomster förhåller sig till skatterna på varor, så länge skatteintäkterna är desamma.
Skälet är att de två skatterna snedvrider precis samma priskvot, alltså den mellan varor och fritid. Det vi däremot unikt kan bestämma är skillnaden i skattesats
mellan varor och tjänster.
Det är också optimalt att på lång sikt sänka skatten på arbete och i stället i större
17
Exakt hur den övergången ser ut beskrivs i Connys uppsats.
Alternativt hade man kunnat lösa det optimala beskattningsproblemet under restriktionen att
kapitalskatterna inte får sänkas. Resultaten hade då varit likartade.
18
21
utsträckning beskatta kapitalvaror som används i hemmet, inklusive bostadsfastigheter.19
Tabell 2 beskriver hur konsumtion av varor, tjänster, kapitalstockar och arbetsutbud kan förväntas påverkas av en omläggning till optimala skatter.
Tabell 2: Långsiktiga nivåer och välfärdsvinster
Välfärdsvinst
c
sm
km
kn
hm
hn
Sverige - Initial allokering
1.00
1.00
1.00
1.00
1.00
1.00
0.00
Sverige - Optimal allokering
1.29
1.57
1.19
1.22
1.19
0.84
10.43
Långsiktiga nivåer för varor (c), marknadstjänster (sm ), kapital som används för marknadsproduktion (km ), hemkapital (kn ), arbetade timmar i marknadsarbete (hm ) och arbetade timmar i
hemproduktion (hn ).
En effekt av skattereformen är att det sker en omfattande omfördelning av arbetade timmar från hemproduktion till marknadsarbete. Nettoeffekten är att öka
arbetsutbudet med ca 20 procent och minska hemproduktionen i ungefär samma
utsträckning. Den långsiktiga konsumtionen av både varor och tjänster ökar markant. Faktum är att tjänstesektorn ökar med mer än 50 procent.20
Som vi kan se i tabell 2 så är välfärdsvinsten av en optimal skatteomläggning enorm, motsvarande en konsumtionsökning på drygt 10 procent Att välfärdsvinsten är
så mycket större i Sverige än i resten av Europa eller USA beror på att Sverige i
utgångsläget har högre skatter än andra länder. Det är därför särskilt viktigt att
de sätts optimalt.
19
Skatten på hemkapital är en skatt på stocken av kapital och den betalas varje period (år).
En skillnad mellan USA och Europa är att medan sysselsättningen i industrin har minskat i
båda regionerna så har sysselsättningen i tjänstesektorn ökat i motsvarande grad i USA men inte
i Europa. De höga skatterna på arbete och tjänster i Europa är en möjlig förklaring till det.
20
22
Som vi redan påpekat i samband med resultaten för USA och ”Europa” så gäller
resultaten i tabellerna 1 och 2 för tjänster i allmänhet. De är därför inte direkt
tillämpbara för specifika tjänster som RUT och ROT. Skulle vi lyfta ut hushållsnära tjänster, alltså tjänster för vilka substituerbarheten med hemmafixande är
särskilt stor, så skulle vi få ännu starkare resultat, alltå en ännu större skillnad
i optimal skattesats och potentiellt även större välfärdsvinster. Idag är skillnaden
i skattesats mellan låt oss säga kläder och städhjälp över 60 procentenheter. Det
är förstås tänkbart att den skillnaden är tilltagen i överkant, vi har inte räknat på
det, men att skillnaden går åt rätt håll med utgångspunkt från nationalekonomisk
teori, det står alldeles klart.
Utöver hushållsnära tjänster är det värt att framhålla vikten av en skärpt beskattning av kapitalvaror för hemmabruk och bostadsfastigheter. Före 2008 var
fastighetsskatten en procent av taxeringsvärdet. Om vi utgår från en realränta på
3 procent så motsvarar det en momssats på boende i eget hem på cirka 33 procent.
Det är högre än momsen på de flesta varor, helt i linje med optimal beskattningsteori.21 Sedan 2008 är dock fastighetsskatten försumbar. Det är uppenbarligen ett
stort steg i fel riktning.
21
I det här sammanhanget tål det att påpekas, att fastighetsskatten är en skatt på konsumtion,
inte på sparande eller investeringar. Dess bas är ju nämligen proportionell mot fastighetens marknadsvärde, inte mot den nettoförmögenhet som fastigheten representerar, alltså marknadsvärdet
minus belåningen. Att jämställa fastighetsköp med kapitalinvesteringar, som Altmejd et al. (2014)
gör, är alltså lite vilseledande. För övrigt: om man menar allvar med att behandla sparande i
fastigheter som annat sparande så får man lov att återgå till den ordning som gällde före 1990/1991
års stora skattereform (och i synnerhet före den ”underbara natten” 1981, då ränteavdragen begränsades) då en schablonintäkt av fastighet räknades som beskattningsbar inkomst och villaägarnas
räntor var fullt avdragsgilla mot förvärvsinkomster.
23
4
Avslutande kommentarer
Med utgångpunkt från en någorlunda realistisk tillämpning av nationalekonomisk
teori så kan vi dra slutsatsen att det finns goda skäl att göra åtminstone vissa avsteg
från likformighet i beskattningen av varor och tjänster. I synnerhet kan vi säga att
RUT-avdraget i princip är en bra idé, även om man kan ifrågasätta den praktiska
utformningen med tillhörande tak och kanske även den väldigt generöst tilltagna
subventionsgraden. Ett naturligt alternativ hade varit att helt enkelt momsbefria hushållsnära tjänster. Med hänsyn taget till att svartarbetet troligen minskat
kraftigt får man nog ändå beskriva ROT- och RUT-avdragen som en klok politik.
Den kraftiga sänkningen av fastighetsskatten 2008 var däremot mindre bra och
helt oförenlig med vetenskapliga principer för optimal beskattning. Den regering
som avgick efter valet 2014 hade alltså, vad beskattning av varor och tjänster beträffar, gjort ett rätt och ett fel.
Referenser
Adam, S., T. Besley, R. Blundell, S. Bond, R. Chote, M. Gammie, P. Johnson,
G. Myles, & J. Poterba (2010). Dimensions of Tax Design: The Mirrlees Review.
Oxford University Press.
Altmejd, A., S. Isaksson, D. Kessel, H. Malmberg, & E. Öberg (2014). Hög tid för en
bred uppgörelse om skatter. http://www.svd.se/opinion/brannpunkt/hog-tid-foren-bred-uppgorelse-om-skatter_3997381.svd.
Atkinson, A. & J. Stiglitz (1976). The design of tax structure: Direct versus indirect
taxation. Journal of Public Economics 6(1-2), 55 – 75.
Bastani, S., S. Blomquist, & J. Pirttilä (2013, May). How Should Commodities
Be Taxed? A Counterargument to the Recommendation in the Mirrlees Review.
Working Paper Series, Center for Fiscal Studies 2013:5, Uppsala University, Department of Economics.
24
Chamley, C. (1986). Optimal taxation of capital income in general equilibrium with
infinite lives. Econometrica 54, 607–22.
Chang, Y. & F. Schorfheide (2003, November). Labor-supply shifts and economic
fluctuations. Journal of Monetary Economics 50(8), 1751–1768.
Corlett, D. & D. Hague (1953). Complementarity and the excess burden of taxation.
Review of Economic Studies 21, 21–30.
Domeij, D. & P. Klein (2013). Should day care be subsidized? Review of Economic
Studies 80(2), 568–595.
Kleven, H. J., W. F. Richter, & P. B. Sorensen (1999). Optimal Taxation with Household Production. Working paper, University of Copenhagen.
Kleven, H. J., W. F. Richter, & P. B. Sorensen (2000, July). Optimal Taxation with
Household Production. Oxford Economic Papers 52(3), 584–94.
Kommittédirektiv (1987). Utredning om indirekta skatter. Dir 1987:30.
Kymlicka, W. (1989). Liberal individualism and liberal neutrality. Ethics 99(4),
883–905.
Lewin, B. (2009). Efter skattereformen – en genomgång av svensk skattepolitik
1992-2009. Riksrevisionsverkets delrapport 1-v2-2009-12-08.
Lipsey, R. G. & K. Lancaster (1956). The general theory of second best. The Review
of Economic Studies 24(1), 11–32.
McGrattan, E. R., R. Wright, & R. Rogerson (1997). An equilibrium model of the
business cycle with household production and fiscal policy. International Economic Review 38(2), 267–290.
Mirrlees, J., S. Adam, T. Besley, R. Blundell, S. Bond, R. Chote, M. Gammie,
P. Johnson, G. Myles, & J. Poterba (2010). Tax by design: The Mirrlees Review.
Oxford University Press.
Möllerström, J., L. E. O. Svensson, J. Vlachos, & R. Östling (2014). Ekonomistas
valmanifest. http://ekonomistas.se/2014/09/10/ekonomistas-valmanifest/.
Olovsson, C. (2009). Why Do Europeans Work So Little? International Economic
Review 50(1), 39–61.
25
Olovsson, C. (2014). Optimal taxation with home production. Forthcoming in Journal of Monetary Economics.
Ramsey, F. P. (1927, March). A contribution to the theory of taxation. Economic
Journal 37(145), 47–61.
Regeringen (1990). Om reformerad mervärdeskatt m.m. Prop. 1989/90:111.
Regeringen (2007). Skattelättnader för hushållstjänster, m.m. Prop. 2006/07:94.
Rupert, P., R. Rogerson, & R. Wright (1995). Estimating substitution elasticities in
household production models. Economic Theory 6, 179–193.
Sandmo, A. (1974). A note on the structure of optimal taxation. American Economic
Review 64(4), 701–706.
Statens Offentliga Utredningar (1964). Nytt skattesystem. SOU 1964:25.
Statens Offentliga Utredningar (1983). Skall matmomsen slopas? SOU 1983:54.
Statens Offentliga Utredningar (1989). Reformerad mervärdeskatt m m. SOU
1989:35.
26